reclamaciones interpuestas contra Ordenes de Pago,
Resoluciones de Multa, Resoluciones de Determinación u
otros actos administrativos que tengan relación directa
con la determinación de la obligación tributaria;
así como contra las Resoluciones que resuelven solicitudes
no contenciosas vinculadas a la determinación de la
obligación tributaria, y las correspondientes a las
aportaciones administradas por el Instituto Peruano de Seguridad
Social y la Oficina de
Normalización Previsional.
b) Conocer y resolver en última instancia
administrativa, las apelaciones contra las Resoluciones que
expida la Superintendencia Nacional de Aduanas-ADUANAS y
las Intendencias de las Aduanas de la República, sobre los
derechos
aduaneros, clasificaciones arancelarias y sanciones previstas en
la Ley General de Aduanas, su Reglamento y normas conexas y los
pertinentes al Código Tributario.
c) conocer y resolver en última instancia
administrativa, las apelaciones respecto de la sanción de
comiso de bienes,
internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales independientes,
así como las sanciones que sustituyan a ésta
última de acuerdo a lo establecido en el Art.1831 del
C.T., según lo dispuesto en las normas sobre la
materia.
d) Resolver las cuestiones de competencia que
se susciten en materia tributaria.
e) Resolver los recursos de queja
que presenten los deudores tributarios, contra las actuaciones o
procedimientos que los afecten directamente o infrinjan lo
establecido en el Código Tributario, así como los
que se interpongan de acuerdo con la Ley General de Aduanas, su
Reglamento y disposiciones administrativas en materia
aduanera.
f) Uniformar la jurisprudencia
en materia de su competencia.
g) Proponer al Ministro de Economía y Finanzas
las normas que juzgue necesarias para suplir deficiencias en la
legislación tributaria y aduanera.
h) Resolver en vía de apelación o de
consulta tercerías que se interpongan con motivo del
procedimiento coactivo de cobranza.
i) Celebrar convenios con otras entidades del Sector
Público, a fin de realizar la notificación de sus
resoluciones, así como otros que permitan el mejor
desarrollo de
los procedimientos tributarios.
Las atribuciones, glosadas anteriormente, no se pueden
extender al conocimiento
de otras cuestiones que no sean estrictamente de su competencia.
En numerosas oportunidades, la Administración Tributaria y los
contribuyentes acuden en apelación al Tribunal Fiscal por
asuntos que no son de competencia de este organismo. En estos
casos el Tribunal se inhibe o sea, se declara incompetente,
absteniéndose de conocer el asunto. Por ejemplo, se tiene
la creencia errada de que el Tribunal Fiscal puede resolver
consultas sobre el alcance e interpretación de las
leyes
tributarias, lo que no es de su competencia. La jurisprudencia
tributaria es muy frondosa, en este aspecto, y viene aclarando
una serie de situaciones en las que el Tribunal Fiscal debe
abstenerse de conocer por carecer de competencia.
4. DESIGNACIÓN DE VOCALES
El vocal Presidente, el Vocal Administrativo y los
demás Vocales del Tribunal Fiscal son nombrados por el
Ministro de Economía y Finanzas con la aprobación
del Presidente de la República mediante Resolución
Suprema.
Los presidentes de Sala son designados por el Vocal
Presidente, quien dispone la conformación de las salas y
propone a los Secretarios relatores, quienes son nombrados por el
Ministro de Economía y Finanzas, mediante
Resolución Ministerial.
Para ser nombrado Vocal del Tribunal Fiscal, se requiere
ser profesional, tener reconocida solvencia
moral, tener conocimientos en materia tributaria o
aduanera, según el caso y no tener menos de 5 años
de ejercicio profesional ó 10 años de experiencia
en el tema.
5. FUNCIONAMIENTO DE LAS SALAS
Todos los recursos de apelación, inclusive los de
puro derecho, son interpuestos ante la Administración
Tributaria, que luego de evaluar los requisitos de admisibilidad,
los eleva al Tribunal Fiscal. Una vez recibidos los expedientes
por el Tribunal Fiscal son asignados a las Salas y, en
éstas son distribuidos para su evaluación, estudio y posterior
emisión de la Resolución.
En el caso de los recursos de queja por violación
al procedimiento legalmente establecido, éstos pueden ser
interpuestos tanto ante la Administración Tributaria como
ante el propio Tribunal Fiscal. Los expedientes originados por
los escritos de queja, luego de recibidos por el Tribunal Fiscal,
tienen el mismo trámite que los demás, con la
particularidad de que por la naturaleza del recurso y por los
plazos más breves, tienen prelación en la agenda de
cada sala. Si el recurso no es lo suficientemente claro o no
está acompañado con los documentos
necesarios que acrediten la violación del procedimiento,
éstos tendrán que solicitarse mediante
proveído a la Administración Tributaria, lo que
generará un retraso por la emisión del
fallo.
El Presidente de la Sala, en coordinación con el Secretario relator,
asigna los expedientes entre los miembros de la sala. Los
asesores preparan informes sobre
los casos asignados, a partir de los cuales los vocales elaboran
sus dictámenes. Estos son analizados en una sesión
en la que participan los tres vocales y el Secretario Relator, la
que concluye con la emisión de la
Resolución.
6. PLAZOS
Los plazos, tal como están establecidos en el
Código Tributario y demás normas procesales, tienen
una distribución y duración razonable
desde el punto de vista de un proceso ideal
u óptimo. Así por ejemplo, 20 días para
interponer la reclamación desde la notificación de
los valores,
30 días para ofrecer y actuar las pruebas, 6
meses para resolver la reclamación, 15 días para
interponer la apelación desde la notificación de la
Resolución que resuelve la reclamación, 30
días para elevar el expediente al Tribunal Fiscal, 45
días para solicitar el uso de la palabra en informe oral
contados a partir de la interposición del recurso de
apelación, 6 meses para emitir Resolución, entre
otros, son plazos razonables. Sin embargo, esa propuesta
genérica, siendo buena, para ser eficaz, requiere de una
estructura administrativa lo suficientemente operativa que la
haga real. En este sentido, sería necesario considerar los
plazos con relación a la carga procesal y a la capacidad
operativa
de cada dependencia con la facultad resolutiva, pues de
lo contrario el proceso ideal difícilmente llegará
a ser real.
7. EL EFECTO DE SUS RESOLUCIONES
El artículo 1531 del C.T., es claro y
determinante al señalar que "contra lo resuelto por el
Tribunal
Fiscal no cabe recurso alguno en la vía
administrativa". Esto quiere decir que las resoluciones del
Tribunal Fiscal son inapelables, porque causan "ejecutoria" o
estado en la vía administrativa.
Por lo tanto las resoluciones este órgano de
resolución, constituyen la base de la jurisprudencia
administrativa en materia tributaria. La repetición
constante de estas resoluciones del Tribunal reiterando su
criterio interpretativo de las leyes tributarias, en determinados
casos concretos, constituyen precedentes que deben observarse
obligatoriamente por los órganos de la
Administración Tributaria (Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria, Concejos Municipales, etc.). La
jurisprudencia fiscal constituye, pues, fuente de Derecho
Tributario, según nuestro Código y debe ser
observada obligatoriamente mientras el propio Tribunal no cambie
su criterio, o éste sea modificado por alguna ley o
reglamento expreso.
II EL TRIBUNAL FISCAL Y LA INTERPRETACIÓN DE
NORMAS TRIBUTARIAS
1. PRINCIPIOS
GENERALES DEL DERECHO Y ADMINISTRACIÓN PUBLICA
Los principios generales del Derecho son conceptos o
proposiciones de naturaleza axiológica o técnica,
que informan la estructura, la forma de operar y el contenido
mismo de las normas, grupos
normativos, sub-conjuntos,
conjuntos y del propio Derecho como totalidad. Pueden ser
recogidos en la legislación, pero el que no estén
no es óbice para su existencia y
funcionamiento.
Los principios generales son de alguna manera el
substrato de todo el Derecho, son aquellos preceptos a que
responde la naturaleza de todo sistema. Es por ello que su uso es
imperativo para todo operador del Derecho, sin importar que se
encuentren plasmados en normas positivas ni que se esté
frente a una laguna del Derecho.
No sólo deben ser usados en ausencia de normas
-es decir, en la labor de integración jurídica- o en base a un
mandato legal imperativo, sino que deben ser utilizados
también ahí donde no existe laguna alguna,
a
fin de informarnos del contenido de las normas y de la
naturaleza de las instituciones.
No se le puede negar importancia al derecho positivo,
sin embargo, ello tampoco puede llevarnos a negar sus
limitaciones.
En este sentido, la administración se encuentra
obligada a responder a los principios que informan nuestro
ordenamiento y no puede apartarse de dicha obligación al
no tratarse de un poder
soberano, sino de una organización al servicio de la
comunidad.
Sería ilógico que uno de los principales operadores
del Derecho se desvincule de los cimientos del Derecho
mismo.
2. LA INTERPRETACIÓN DE NORMAS Y LA
APRECIACIÓN DE HECHOS POR PARTE DEL TRIBUNAL
FISCAL
La noma VIII del Código Tributario permite usar
todos los métodos de
interpretación permitidos por el Derecho al aplicar las
normas tributarias. Así, el tribunal Fiscal está
facultado a usar los diversos métodos interpretativos
cuando resuelve las controversias en materia
tributaria.
2.1. La Facultad de Interpretar del Tribunal
Fiscal
Toda norma jurídica, por clara e
inequívoca que sea, necesita ser previamente entendida,
esto, es, interpretada, pensándose también que la
interpretación no sólo es necesaria en el momento
de la aplicación del Derecho, sino también en el de
su creación.
Si las normas tributarias son tan generales como las de
cualquier otra rama del derecho, no se ve razón alguna por
la cual no se pueda aplicar a su interpretación cualquiera
de los métodos admitidos en Derecho. Coincidimos
plenamente en ello, el derecho es constante creación y las
normas no pueden cubrir satisfactoriamente todos los supuestos
que se presentan en la realidad.
La norma VIII del Código Tributario estipula que
"al aplicar las normas tributarias podrán usarse todos los
métodos de interpretación admitidos por el
Derecho". Asimismo, en su segundo párrafo
establece que, para determinar la verdadera naturaleza del hecho
imponible, "la SUNAT, tomará en cuenta los actos,
situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los deudores
tributarios.
Respecto al primer párrafo nos hemos referido
líneas arriba, ahora nos vamos a referir al segundo
párrafo de la norma VIII del Código tributario
permite a la SUNAT utilizar la interpretación
económica, por lo que "deberá tomar en cuenta el
contenido económico de los hechos para determinar la
verdadera naturaleza del hecho imponible".
García Belsunce, al referirse a la
interpretación económica, afirma que son dos las
bases fundamentales
de este método
interpretativo: el contenido o naturaleza económica del
presupuesto de
hecho de la obligación tributaria, es decir, el contenido
económico del derecho tributario, y la prescindencia del
formalismo jurídico respecto de las relaciones que el
derecho tributario regula, para atender a la realidad de ellas
mismas. Afirma que sostener la interpretación
económica no es negar la naturaleza económica del
tributo, pues la relación tributaria es una
relación de derecho que nace cuando se dan las
circunstancias previstas por la ley, pero es indudable que esas
circunstancias son de naturaleza económica, pues la
manifestación de una capacidad contributiva, exteriorizada
por la existencia de una riqueza valorada con criterio
económico-social por el legislador, es la causa del
impuesto.
2.2. Límites de interpretación de las
normas y hechos por parte del Tribunal Fiscal
Si bien el Tribunal Fiscal posee la facultad de
interpretar hechos y normas tributarias al resolver conflictos en
la materia, dicha prerrogativa no es ilimitada, ni podría
serlo de ninguna manera.
En primer lugar, la labor de interpretación
implica analizar la norma -o los hechos, de ser el caso-, los
criterios que subyacen a ella, y evaluar su aplicación en
el supuesto determinado; sin embargo, no significa nunca aplicar
la norma utilizándola en un sentido diferente al que
tiene, es decir, disfrazar la inaplicación de una norma
que no tiene arguyendo que se está haciendo labor
interpretativa.
Interpretar una norma consiste en establecer el alcance
y sentido de la norma. Consideramos que interpretar es crear,
pero dentro de los límites que nos permite aquello que fue
creado anteriormente y que está siendo objeto de
interpretación; interpretando no podemos variar la
naturaleza de aquello que sometemos al ejercicio interpretativo.
Nos referimos a las limitaciones que fluyen de las normas mismas
y de la naturaleza de los órganos que ejercer la facultad
de interpretar, tenemos el caso de la norma VIII del C.T., a
manera de resumen diremos que dicha norma permite usar todos los
métodos de interpretación admitidos por el Derecho
al aplicar las normas tributarias, así el Tribunal Fiscal
está facultado a usar los diversos métodos
interpretativos al aplicar normas y evaluar hechos cuando
resuelve las controversias en materia tributaria.
Finalmente, la norma VIII hace una precisión
consistente en dejar sentado que en vía de
interpretación no podrán crearse tributos,
establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse
las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos a
los señalados en la Ley. es claro, interpretar no puede
implicar nunca legislar.
Tenemos también la disposición contenida
en el artículo 102 del C.T. referida al principio de
jerarquía de normas. En dicho artículo se estipula
que, al resolver, el Tribunal Fiscal deberá aplicar la
norma de mayor jerarquía, podríamos entender que el
Tribunal está facultado a preferir una mayor
jerarquía frente a otra de menor jerarquía, pero no
podemos admitir en
sentido tan amplio dicha disposición. Este
artículo del C.T. se orienta más a conflictos entre
normas infraconstitucionales, por ejemplo, en los casos en que un
reglamento transgrede una norma con rango de ley, pero no le
otorga facultades de órgano jurisdiccional al tribunal
fiscal. es ejercitar el control de legalidad.
3. ALGUNOS DE LOS PRINCIPALES CRITERIOS UTILIZADOS POR
EL TRIBUNAL FISCAL AL RESOLVER COMO ULTIMA INSTANCIA
ADMINISTRATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA
3.1. Principio de Jerarquía Normativa
Expresamente contemplado en el artículo 102 del
C.T., el principio de jerarquía normativa es, más
que una facultad, una obligación de parte del Tribunal
Fiscal frente a los administrados. Asimismo dicha norma es
concordante con el artículo 51 de la Constitución
Política que establece la jerarquía de las
normas.
3.2. Buena Fe
Otro de los principios que viene tomando en cuenta el
Tribunal Fiscal es el principio general de la buena fe.
Así, considera que si en una operación medió
la buena fe ella puede resultar determinante a fin de resolver un
conflicto en
favor del administrado.
La buena fe se evalúa evidentemente cuando no
media negligencia de quien la invoca, ya que de haber
estado éste en posibilidad de advertir alguna
anomalía al llevar a cabo la operación, será
responsable de aquélla.
3.3. Economía Procesal
El principio de economía procesal es un criterio
fundamental que subyace a cualquier proceso y en general a todo
el derecho
procesal. En el Perú se le ha dado mayor
énfasis con la entrada en vigencia del Código
Procesal Civil en 1993 y muchas instituciones responden a
él, tales como la acumulación, la litispendencia,
el abandono, etc.
El tribunal Fiscal, en algunos casos actuando en el
límite de lo que expresamente le permite la norma, ha
utilizado este principio, procurando evitar que los administrados
gasten más, cuando las circunstancia no lo
ameritan.
Finalmente como hemos visto, el Tribunal no sólo
puede, sino que debe interpretar. Para ello tiene incluso
facultad de expresas, cuyos límites ya lo analizamos.
Asimismo no puede dejar de utilizar los principios generales del
Derecho, los que subyacen a todo el ordenamiento jurídico
y lo informan.
A continuación mostramos algunas resoluciones en
las que los principios tributarios fueron tomados en cuenta por
el Tribunal Fiscal.
JERARQUÍA DE NORMAS
R.T.F. No. 0253-2-96; FECHA 28/08/96.
SUMILLA : Los intereses contemplados en el art. 3 del
D.S. No. 005-92-EF han sido establecidos violando el inc. 11) del
art. 211 de la Constitución de 1979, toda vez que el art.
24 de la Ley 25381 no previó la aplicación de
intereses sobre el tributo insoluto desde la fecha de su
exigibilidad hasta la fecha de presentación de la
solicitud ni incluyó a las obligaciones
vencidas y pendientes de cumplimiento al 28 de diciembre de 1991,
excepto las obligaciones correspondientes a diciembre de
1990.
JERARQUÍA DE NORMAS
R.T.F. No. 0719-5-97; FECHA 17/03/97.
SUMILLA : La apropiación ilícita por el no
pago de aportaciones, no se encuentra prevista en el Dec. Leg.
No. 848 como causal de improcedencia del acogimiento al
Régimen de Fraccionamiento Especial establecidos por dicha
norma.
PRINCIPIO DE CELERIDAD
R.T.F. No. 0019-3-98; FECHA 08/01/98.
SUMILLA : Se declara improcedente la solicitud de
ampliación contra la resolución que resuelve una
solicitud de ampliación anterior, debido que el
Código Tributario no contempla una vía para su
tramitación, siendo de aplicación los principios de
celeridad y de simplicidad.
PRINCIPIO DE LEGALIDAD
R.T.F. No. OO14-2-98; FECHA 09/01/98.
SUMILLA : Se declara fundada la apelación de puro
derecho, en la que se cuestiona el cobro del Impuesto a los
Juegos
Tragamonedas, debido a que en el período sublitis la
determinación de la alícuota del referido tributo
no estaba establecida de la forma que prescribe el
artículo 74 de la Constitución y la Norma IV del
Código Tributario, al haber sido señalado por el
D.S. 4-94 ITINCI, y tratarse de un aspecto reservado a las normas
de rango de ley, transgrediendo el principio de legalidad, hecho
que recién fue subsanado con la promulgación de la
Ley 26812, en consecuencia el Tribunal Fiscal prefiere la norma
de mayor jerarquía, no procediendo exigir su
pago.
PRINCIPIO DE PUBLICIDAD DE LAS
NORMAS
R.T.F. No. 0029-3-98
SUMILLA : Se confirma la apelada que declara inadmisible
la apelación contra la Resolución de Oficina Zonal
que sanciona con comiso de bienes, debido a que fue interpuesta
vencido el plazo para hacerlo no siendo admisible lo alegado en
el sentido que desconocía el plazo para apelar pues las
normas se presumen conocidas, no pudiendo dársele el
trámite de reclamación al documento inicialmente
presentado debido a que en ella se manifiesta que con
posterioridad haría valer su derecho.
PRINCIPIO DE SIMPLIFICACIÓN
ADMINISTRATIVA
R.T.F. No. 0348-1-98; FECHA 06/05/98.
SUMILLA : Se revoca la apelada que declaró
inadmisible por falta de poder de la persona que
suscribe el recurso de la reclamación contra la
Resolución de multa, debido a que en autos consta
que la recurrente acredito ante el RUC como su gerente y por
lo tanto como su representante a la persona cuyo poder se exige,
procede revocar la inadmisibilidad, en aplicación del
principio de simplificación administrativa, según
la cual no procede exigir los documentos que la
Administración posea o deba poseer.
PRINCIPIO DE ACCESORIEDAD
R.T.F. No. 0621-3-97.
SUMILLA : Se declara nula la resolución de
Intendencia que declaró improcedente la Resolución
de Multa, debido a que la presente se halla vinculada a la
cuestión de fondo que fuera resuelta por la RTF No.
620-3-97, en aplicación del principio de la accesorio
sigue la suerte de lo principal.
PRINCIPIO DE PRIMACIA DE LA REALIDAD
R.T.F. No. 0118-2-97; FECHA 22/01/97.
SUMILLA : Se declara nula e insubsistente la apelada a
efecto que la Administración meritúe lo argumentado
por el recurrente, debido a que según lo establecido en el
artículo 89 del Código tributario, la
acotación sobre base presunta debe adecuarse a la realidad
económica del contribuyente.
PRINCIPIO DE LEGALIDAD
R.T.F. No. 0325-6-97; FECHA 07/10/97.
SUMILLA : Se revoca la apelada que declaró
improcedente la reclamación contra la resolución de
multa emitida por no presentar la declaración jurada
mensual por concepto de
Impuesto a la Renta, no obstante tratarse de una persona
jurídica que percibe únicamente rentas exoneradas,
debido a que dicha obligación no se encuentra expresamente
señalada en la ley y se trata de una persona que no se
halla obligada a efectuar el pago de mensual ni anual del
Impuesto a la Renta.
1. La creación de Tribunal Fiscal en el
Perú se fundamenta en dos razones la primera y más
importante es la de la especialización del órgano
y, en segundo lugar, su independencia,
ya que su existencia permite al contribuyente recibir un
pronunciamiento emitido por personal
especializado en materia tributaria y, si bien se trata de un
órgano que depende del Poder
Ejecutivo -específicamente del Ministerio de
Economía y Finanzas-, ello no obsta a la obligación
que tiene de pronunciarse con total independencia de dicha
ligazón.
2. A manera de conclusión respecto a los
límites interpretativos del Tribunal Fiscal, éstos
podrían dividirse en dos : aquellos derivados del concepto
mismo de interpretación y los otros determinados por las
normas que a su vez los subdividiriamos en dos, los que derivan
de la naturaleza del Tribunal como órgano administrativo y
aquéllos expresamente contenidos en las normas.
3. El uso de los criterios de interpretación y,
en especial el uso de los principios generales del Derecho es
beneficioso, sobre todo para el contribuyente, ya que de esta
manera se controla el poder -a nuestro criterio excesivo- que
posee la administración
tributaria, específicamente la SUNAT. Asimismo
rescatamos la forma inteligente de hacer Derecho que dicha
actividad conlleva, mostrando el Tribunal Fiscal de esta manera
que los órganos resolutivos necesitan ser siempre
creativos y no actuar como meros aplicadores literales de las
normas.
ADRIANZEN RODRÍGUEZ, Luis Carlos. "El tribunal
Fiscal y algunos criterios de interpretación que viene
utilizando". En Revista IUS ET VERITAS No.16 Publicada por
la Pontificia Universidad
Católica del Perú. Lima 1998, págs
236-253.
AELE Asesoramiento y Análisis Laborales S.A. CÓDIGO
TRIBUTARIO, Decreto Legislativo N1 816, Texto Ordenado
y
Sumillado. Edit. AELE. Lima, Marzo 1998.
INSTITUTO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SUNAT):
Informativo Tributario "Tributemos" Nro. 47-96 y No. 75-99. Lima
– Perú.
INSTITUTO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SUNAT):
Glosario
Tributario. Noviembre, 1993.
LEY Nros. 27038 (Públicada el: 31.12.1998) Ley
que modifica al Decreto Legislativo No. 816 – Código
Tributario y Normas Conexas.
REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA "CABALLERO
BUSTAMANTE". EDICIÓN EXTRAORDINARIA. Lima, Enero
1999.
RUBIO CORREA, Marcial. El Sistema Jurídico.
Introducción
al Derecho. Edit. Desa. Lima 1993.
SANABRIA ORTIZ, Rubén: Comentarios al
Código Tributario y los Ilícitos Tributarios. Edit.
San Marcos. Lima, Junio 1997.
VELASQUEZ C. Juan M. y VARGAS CANCINO, Wilfredo: Derecho
Tributario Moderno. Edit. Grijley E.I.R.L. Lima, Junio
1997.
VILLEGAS, Héctor B.: Curso de finanzas, derecho
financiero y tributario. Edit. Depalma. Bs. As. 1994.
ABOG. EDWARD VARGAS VALDERRAMA
e-mail:
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